31 кастрычніка 1997 г. № З-59/97
Канстытуцыйны Суд Рэспублiкi Беларусь у cкладзе старшынствуючага — Старшынi Канстытуцыйнага Суда Васiлевiча Р.А., намеснiка Старшынi Суда Марыскiна А.У., суддзяў Бойка Т.С., Вараб’я Г.А., Keнiк К.I., Падгрушы В.В., Саркiсавай Э.А., Фiлiпчык Р.I., Цiкaвeнкi А.Г., Шабайлава В.I., Шышко Г.Б.
з удзелам:
прадстаўнiкоў Вышэйшага Гаспадарчага Суда Рэспублiкi Беларусь, якi ўнёс прапанову аб праверцы канстытуцыйнасцi нарматыўных актаў:
Ждановiча I.М. — намеснiка Старшынi Вышэйшага Гаспадарчага Суда Рэспублiкi Беларусь;
Ягорава А.П. — суддзi Вышэйшага Гаспадарчага Суда Рэспублiкi Беларусь;
прадстаўнiкоў Дзяржаўнага падатковага камiтэта Рэспублiкi Беларусь, прыняўшага нарматыўныя акты, якiя падлягаюць праверцы:
Дзегцярова М.М. — начальнiка ўпраўлення ўнутрыведамаснага кантролю Дзяржаўнага падатковага камiтэта Рэспублiкi Беларусь;
Жука У.А. — намеснiка Старшынi Дзяржаўнага падатковага камiтэта Рэспублiкi Беларусь;
Змачынскай Г.Н. — начальнiка аддзела прававой работы Дзяржаўнага падатковага камiтэта Рэспублiкi Беларусь
разгледзеў у адкрытым судовым пасяджэннi справу «Аб адпаведнасцi Канстытуцыi i законам Рэспублiкi Беларусь пункта 12.4.11 Метадычных указанняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi «Аб парадку прымянення Закона Рэспублiкi Беларусь «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» i Закона «Аб унясеннi змяненняў i дапаўненняў у заканадаўчыя акты Рэспублiкi Беларусь па пытаннях падаткаабкладання» ад 1 лiпеня 1994 года № 110, а таксама растлумачэнняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 лiпеня 1994 года № 03/104 i ад 7 лютага 1995 года № 03/22 у частцы ўказання на абавязковасць спагнання з парушальнiкаў падатковага заканадаўства даналiчанай сумы падатку i пенi за пратэрмiноўку яго ўнясення».
У судовым пасяджэннi прынялi ўдзел:
Мiранiчэнка I.А. — намеснiк Старшынi Вярхоўнага Суда Рэспублiкi Беларусь;
Снягiр М.В. — намеснiк Генеральнага пракурора Рэспублiкi Беларусь.
Вядзенне па справе ўзбуджана 3 кастрычнiка 1997 года па прапанове Вышэйшага Гаспадарчага Суда Рэспублiкi Беларусь на падставе артыкулаў 112 i 116 Канстытуцыi Рэспублiкi Беларусь, артыкулаў 5 i 6 Закона «Аб Канстытуцыйным Судзе Рэспублiкi Беларусь» i артыкула 43 Рэгламенту Канстытуцыйнага Суда.
Праверцы падлягалi пункт 12.4.11 Метадычных указанняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi (цяпер - Дзяржаўны падатковы камiтэт Рэспублiкi Беларусь) «Аб парадку прымянення Закона Рэспублiкi Беларусь «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» i Закона «Аб унясеннi змяненняў i дапаўненняў у заканадаўчыя акты Рэспублiкi Беларусь па пытаннях падаткаабкладання» ад 1 лiпеня 1994 года № 110, зарэгiстраваных у Дзяржаўным рэестры ведамасных нарматыўных актаў 22 лiпеня 1994 года № 484/12 (Нарматыўныя дакументы па фiнансах, падатках i бухгалтарскаму ўлiку. 1994, № 9), растлумачэннi Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 чэрвеня 1994 года № 03/104, зарэгiстраваныя ў Дзяржаўным рэестры ведамасных нарматыўных актаў 29 чэрвеня 1994 года № 436/12 (Нарматыўныя дакументы па фiнансах, падатках i бухгалтарскаму ўлiку. 1994, № 10), i растлумачэннi ад 7 лютага 1995 года № 03/22, зарэгiстраваныя ў Дзяржаўным рэестры ведамасных нарматыўных актаў 16 лютага 1995 года № 753/12 (Нарматыўныя дакументы па фiнансах, падатках i бухгалтарскаму ўлiку. 1995, № 5), у частцы ўказання на абавязковасць спагнання з парушальнiкаў падатковага заканадаўства даналiчанай сумы падатку i пенi за пратэрмiноўку яго ўнясення.
Ва ўказаным пункце Метадычных указанняў ад 1 лiпеня 1994 года i растлумачэннях ад 21 чэрвеня 1994 года i ад 7 лютага 1995 года растлумачваюцца прымяненне мер адказнасцi да прадпрымальнiка без утварэння юрыдычнай асобы — парушальнiка падатковага заканадаўства, а таксама парадак вылiчэння i спагнання падаткаў i пенi, якiя налiчваюцца падатковымi органамi па вынiках праверкi падаткаплацельшчыкаў. Са зместу пункта 12.4.11 Метадычных указанняў, а таксама растлумачэнняў вынiкае, што калi ў дэкларацыi аб даходах прадпрымальнiк утаiў (занiзiў) даход для падаткаабкладання, то ў даход бюджэту падлягае спагнанню сума фiнансавай санкцыi ў размеры ўтоенага (занiжанага) даходу, сума фiнансавай санкцыi ў размеры 10 працэнтаў належнай (даналiчанай) сумы падатку за парушэнне ўстаноўленага парадку вядзення ўлiку i непрадстаўленне ва ўстанову банка плацёжнага даручэння на пералiчэнне належнай сумы падатку, а таксама налiчаецца i спаганяецца пеня за кожны дзень пратэрмiноўкi выплаты падатку i выпплачваецца даналiчаная сума падатку. Калi прадпрымальнiк у дэкларацыi ўтаiў (занiзiў) iншы аб’ект падаткаабкладання (акрамя прыбытку або даходу), з яго ў даход бюджэту спаганяецца сума фiнансавай санкцыi ў размеры даналiчаных падаткаў, штраф у падвоеным размеры даналiчаных падаткаў, сума фiнансавай санкцыi ў размеры 10 працэнтаў належных падаткаў за вядзенне бухгалтарскага ўлiку з парушэннем устаноўленага парадку i налiчаецца пеня ў размеры ўлiковай стаўкi Нацыянальнага банка за кожны дзень пратэрмiноўкi выплаты ў бюджэт даналiчаных падаткаў.
У сваей прапанове Вышэйшы Гаспадарчы Суд Рэспублiкi Беларусь паставiў пытанне аб праверцы канстытуцыйнасцi пункта 12.4.11 Метадычных указанняў ад 1 лiпеня 1994 года, а таксама растлумачэнняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 чэрвеня 1994 года i ад 7 лютага 1995 года ў частцы ўказання на абавязковасць спагнання з парушальнiкаў падатковага заканадаўства даналiчанай сумы падатку i пенi за пратэрмiноўку яго ўнясення акрамя мер адказнасцi, устаноўленых артыкулам 9 Закона Рэспублiкi Беларусь «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь».
У рашэннi Вышэйшага Гаспадарчага Суда па справе № 25-1/97 ад 27 чэрвеня 1997 года, у якiм прызнана неабходным звярнуцца ў Канстытуцыйны Суд, у прыватнасцi, было ўказана, што пры адабраннi ўсёй сумы ўтоенага даходу адбiраецца сам аб’ект падаткаабкладання, у сувязi з чым падаходны падатак спагнаны быць не можа ў адрозненне ад iншых аб’ектаў падаткаабкладання. Прадугледзеўшы неабходнасць спагнання з парушальнiкаў даналiчаных сум падатку i пенi, Галоўная дзяржаўная падатковая iнспекцыя выйшла за межы мер адказнасцi, устаноўленыя артыкулам 9 Закона “Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь», што, на думку Вышэйшага Гаспадарчага Суда, супярэчыць артыкулу 58 Канстытуцыi Рэспублiкi Беларусь.
Заслухаўшы прадстаўнiкоў бакоў, сведку, вывучыўшы матэрыялы справы, прааналiзаваўшы палажэннi Канстытуцыi, законаў i iншых нарматыўных актаў, Канстытуцыйны Суд устанавiў наступнае.
У адпаведнасцi з артыкулам 56 Канстытуцыi грамадзяне Рэспублiкi Беларусь абавязаны прымаць удзел у фiнансаваннi дзяржаўных расходаў шляхам выплаты дзяржаўных падаткаў, пошлiн i iншых плацяжоў. Артыкулам 58 Канстытуцыi прадугледжана, што нiхто не можа быць прымушаны да выканання абавязкаў, якiя не прадугледжаны Канстытуцыяй Рэспублiкi Беларусь i яе законамi, цi да адмаўлення ад сваiх правоў.
Згодна з Законам “Аб бюджэтнай сiстэме Рэспублiкi Беларусь» падаткi з’яўляюцца асноўнай крынiцай фармiравання даходнай часткi бюджэту.
Невыкананне абавязку па выплаце падаткаў парушае не толькi iнтарэсы дзяржавы, але таксама правы i iнтарэсы грамадзян, якiя ахоўваюцца законам, паколькi за кошт падаткаў, што паступаюць у бюджэт, дзяржава забяспечвае выкананне сваiх задач i функцый, фiнансуе такiя сацыяльна-значныя сферы, як ахова здароўя, адукацыя, культура i iншыя.
У артыкуле 1 Закона «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» прадугледжана, што да плацельшчыкаў падаткаў i збораў належаць юрыдычныя асобы (уключаючы прадпрыемствы з замежнымi iнвестыцыямi i замежных юрыдычных асоб), ix фiлiялы, прадстаўнiцтвы i iншыя адасобленыя падраздзяленнi незалежна ад падпарадкаванасцi i форм уласнасцi, а таксама фiзiчныя асобы, якiя абавязаны уносiць у бюджэт падаткi i зборы ў выпадках, прадугледжаных заканадаўствам Рэспублiкi Беларусь. Адным з асноўных абавязкаў падаткаплацельшчыкаў, пералiчаных у артыкуле 8 гэтага Закона, з’яўляецца абавязак своечасова i ў поўным размеры выплачваць належныя сумы падаткаў. Даходы прадпрымальнiкаў без утварэння юрыдычнай асобы абкладаюцца падаходным падаткам у адпаведнасцi з Законам «Аб падаходным падатку з грамадзян». Згодна з артыкулам 20 дадзенага Закона да абавязкаў грамадзян належыць своечасовая i ў поўным размеры выплата ў бюджэт падаткаў.
У адпаведнасцi з артыкулам 2 Канстытуцыi чалавек, яго правы, свабоды i гарантыi ix рэалiзацыi з’яўляюцца вышэйшай каштоўнасцю i мэтай грамадства i дзяржавы. Дзяржава адказная перад грамадзянiнам за стварэнне ўмоў для свабоднага i годнага развiцця асобы. Грамадзянiн адказны перад дзяржавай за няўхiльнае выкананне абавязкаў, якiя ўскладзены на яго Канстытуцыяй.
Дзяржава мае права i абавязана прымаць меры па рэгуляванню падатковых адносiн у мэтах абароны правоў i законных iнтарэсаў як падаткаплацельшчыкаў, так i iншых грамадзян. Да мер, якiя забяспечваюць выкананне падатковага абавязацельства, належыць, у прыватнасцi, устанаўленне юрыдычнай адказнасцi за парушэнне падатковага заканадаўства. Артыкулам 9 Закона «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» прадугледжваецца, што плацельшчыкi падаткаў нясуць устаноўленую заканадаўствам Рэспублiкi Беларусь адказнасць за правiльнасць вылiчэння, своечасовасць выплаты падаткаў у бюджэт i выкананне дзеючага заканадаўства аб падаткаабкладаннi. У артыкуле 10 Закона «Аб дзяржаўнай падатковай iнспекцыi Рэспублiкi Беларусь» устаноўлена, што дзяржаўныя падатковыя iнспекцыi ў межах сваей кампетэнцыi прымяняюць да парушальнiкаў заканадаўства аб падатках i прадпрымальнiцтве меры адмiнiстрацыйнай, фiнансавай i iншай адказнасцi, прадугледжаныя заканадаўствам.
У пункце 12.4.11 Метадычных указанняў ад 1 лiпеня 1994 года, якi растлумачвае прымяненне мер адказнасцi да грамадзян, якiя парушылi падатковае заканадаўства, указваецца, што ў выпадку ўключэння ў дэкларацыю аб даходах дакументальна не пацверджаных матэрыяльных затрат цi ўтойвання (занiжэння) валавога даходу (выручкi) ад падаткаабкладання фiнансавыя санкцыi, штрафы, пеня i меры адмiнiстрацыйнай адказнасцi прымяняюцца ў адпаведнасцi з Законам «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь», Кодэксам Рэспублiкi Беларусь аб адмiнiстрацыйных правапарушэннях. Аналагiчны падыход утрымлiваецца i ў растлумачэннях Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 чэрвеня 1994 года i ад 7 лютага 1995 года.
У правяраемых палажэннях нарматыўных актаў таксама растлумачваецца парадак вылiчэння, выплаты i спагнання даналiчаных па вынiках праверак падаткаў i пенi.
Выданне метадычных указанняў i растлумачэнняў аб парадку вылiчэння, улiку i спагнання падаткаў i iншых плацяжоў знаходзiцца ў кампетэнцыi дзяржаўных падатковых органаў. Гэта замацавана ў артыкуле 2 Закона «Аб дзяржаўнай падатковай iнспекцыi Рэспублiкi Беларусь», а таксама ў Палажэннi «Аб Дзяржаўным падатковым камiтэце Рэспублiкi Беларусь», зацверджаным пастановай Савета Miнiстраў Рэспублiкi Беларусь ад 11 красавiка 1997 года № 333.
На думку Суда, прыцягненне асобы да адказнасцi не вызваляе яе ад выканання абавязкаў, прадугледжаных Канстытуцыяй i законамi. У адпаведнасцi з артыкулам 2 Закона «Аб падаходным падатку з грамадзян» аб’ектам падаткаабкладання з’яўляюцца атрыманыя даходы. Таму Суд лiчыць, што налiчэнне i выплата падаткаў з сум утоенага (занiжанага) даходу цi ўтоенага (занiжанага) iншага аб’екта падаткаабкладання стасуюцца з палажэннямi артыкула 8 Закона “Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь», артыкулаў 2 i 20 Закона «Аб падаходным падатку з грамадзян» i не супярэчаць артыкулу 9 Закона «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь». Акрамя таго, у адпаведнасцi з пунктам 1 артыкула 10 Закона «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» сумы падаткаў, непадатковых плацяжоў у бюджэт i фiнансавых санкцый, не ўнесеныя ва ўстаноўленыя тэрмiны, а таксама сумы ўтоеных (занiжаных) прыбытку (даходу) i падаткаў за iншы ўтоены аб’ект падаткаабкладання, пенi за несвоечасовае ўнясенне плацяжоў спаганяюцца за ўвесь час ухiлення ад выплаты па распараджэнню падатковых органаў у бясспрэчным парадку з юрыдычных асоб i ў судовым парадку — з фiзiчных асоб. У пункце 11 артыкула 8 Закона «Аб дзяржаўнай падатковай iнспекцыi Рэспублiкi Беларусь» замацоўваецца права дзяржаўнай падатковай iнспекцыi i яе службовых асоб спаганяць у бюджэт i ў дзяржаўныя пазабюджэтныя фонды нядоiмкi па падатках, фiнансавыя санкцыi з прадпрыемстваў — у бясспрэчным парадку, а з грамадзян — у судовым. Згодна з часткай трэцяй артыкула 21 Закона «Аб падаходным падатку з грамадзян» сумы падатку, не спагнаныя ў вынiку ўхiлення плацельшчыка ад падаткаабкладання, бяруцца за ўвесь час ухiлення.
Разглядаючы гэту справу, Канстытуцыйны Суд у адпаведнасцi з артыкулам 11 Закона «Аб Канстытуцыйным Судзе Рэспублiкi Беларусь» адзначае неадназначную практыку прымянення норм падатковага заканадаўства гаспадарчымi судамi пры вырашэннi спрэчак аб спагнаннi фiнансавых санкцый, даналiчаных сум падаткаў i пенi.
Канстытуцыйны Суд не можа пагадзiцца з довадамi аб тым, што пры адабраннi сумы ўтоенага (занiжанага) прыбытку цi даходу адбiраецца сам аб’ект падаткаабкладання, у сувязi з чым падаходны падатак спагнаны быць не можа. Суд лiчыць, што ў гэтым выпадку адбываецца не адабранне аб’екта падаткаабкладання, а прымяненне фiнансавай адказнасцi да парушальнiка падатковага заканадаўства, якi дапусцiў утойванне (занiжэнне) прыбытку або даходу па справаздачы (балансу).
Меры адказнасцi, прадугледжаныя артыкулам 9 Закона “Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь», з’яўляюцца, на думку Суда, пакараннем, што прымяняецца да плацельшчыкаў — парушальнiкаў падатковага заканадаўства. Даналiчэнне падатку i налiчэнне пенi за несвоечасовую яго выплату i iх спагнанне належаць да мер аднаўленчага характару, якiя павiнны прымяняцца самастойна, незалежна ад прымянення мер адказнасцi за ўчыненае падатковае правапарушэнне. Гэта выснова пацвярджаецца пунктам 2 артыкула 10 Закона “Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь», згодна з якiм своечасова не выплачаныя ў бюджэт сумы падаткаў спаганяюцца з плацельшчыкаў з налiчэннем за кожны дзень пратэрмiноўкi (уключаючы дзень выплаты) пенi ў размеры ўлiковай стаўкi Нацыянальнага банка Рэспублiкi Беларусь, дзеючай на момант спагнання сродкаў. Такi падыход замацаваны i ў Палажэннi аб спагнаннi падаткаў i непадатковых плацяжоў, не ўнесеных у тэрмiн у бюджэт Рэспублiкi Беларусь i ў пазабюджэтныя фонды, зацверджаным пастановай Кабiнета Мiнiстраў Рэспублiкi Беларусь ад 15 мая 1995 года № 255 з наступнымi змяненнямi i дапаўненнямi. У пункце 4 дадзенага Палажэння прадугледжана, што не ўнесеныя ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь ва ўстаноўленыя тэрмiны сумы падаткаў, непадатковых плацяжоў, падатковага крэдыту i працэнтаў за карыстанне гэтым крэдытам лiчацца нядоiмкай i спаганяюцца з налiчэннем пенi за кожны дзень пратэрмiноўкi плацяжу ў размеры, устаноўленым заканадаўствам.
Аналагiчная думка выказана i ў водзывах палат Парламента, Вярхоўнага Суда, Пракуратуры, Мiнiстэрства юстыцыi i Мiнiстэрства фiнансаў Рэспублiкi Беларусь.
Даследуючы пытанне аб апублiкаваннi Метадычных указанняў ад 1 лiпеня 1994 года, растлумачэнняў ад 21 чэрвеня 1994 года i ад 7 лютага 1995 года, Суд устанавiў, што названыя акты былi даведзены да ўсеагульнага ведама шляхам ix апублiкавання ў штомесячным часопiсе «Нарматыўныя дакументы па фiнансах, падатках i бухгалтарскаму ўлiку», у Нацыянальнай эканамiчнай газеце, выданнем асобных брашур. Правяраемыя нормы пункта 12.4.11 Метадычных указанняў, а таксама растлумачэнняў не ўтрымлiваюць новых палажэнняў, якiя ўстанаўлiваюць дадатковыя ў параўнаннi з законамi аб падаткаабкладаннi абавязкi грамадзян i не выходзяць за рамкi гэтых законаў, якiя былi апублiкаваны ў афiцыйных выданнях. Таму Суд дапускае магчымасць прымянення пункта 12.4.11 Метадычных указанняў i названых растлумачэнняў.
Канстытуцыйны Суд на падставе выкладзенага прыйшоў да высновы, што пункт 12.4.11 Метадычных указанняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi «Аб парадку прымянення Закона Рэспублiкi Беларусь «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» i Закона «Аб унясеннi змяненняў i дапаўненняў у заканадаўчыя акты Рэспублiкi Беларусь па пытаннях падаткаабкладання» ад 1 лiпеня 1994 года № 110 i растлумачэннi Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 чэрвеня 1994 года № 03/104 i ад 7 лютага 1995 года № 03/22 адпавядаюць Канстытуцыi i падатковаму заканадаўству Рэспублiкi Беларусь.
Кiруючыся артыкулам 116 Канстытуцыi, артыкуламi 5, 6, 36, 38, 40 i 43 Закона «Аб Канстытуцыйным Судзе Рэспублiкi Беларусь», Канстытуцыйны Суд
ВЫРАШЫЎ:
1. Прызнаць адпаведнымi Канстытуцыi i законам Рэспублiкi Беларусь пункт 12.4.11 Метадычных указанняў Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi «Аб парадку прымянення Закона Рэспублiкi Беларусь «Аб падатках i зборах, якiя бяруцца ў бюджэт Рэспублiкi Беларусь» i Закона «Аб унясеннi змяненняў i дапаўненняў у заканадаўчыя акты Рэспублiкi Беларусь па пытаннях падаткаабкладання» ад 1 лiпеня 1994 года № 110 i растлумачэннi Галоўнай дзяржаўнай падатковай iнспекцыi ад 21 чэрвеня 1994 года № 03/104 i ад 7 лютага 1995 года № 03/22 у частцы ўказання на абавязковасць спагнання з парушальнiкаў падатковага заканадаўства даналiчанай сумы падатку i пенi за пратэрмiноўку яго ўнясення.
2. Апублiкаваць гэта Заключэнне ў дзесяцiдзённы тэрмiн з дня прыняцця ў «Народнай газеце» i «Звяздзе», а таксама ў «Ведамасцях Нацыянальнага сходу Рэспублiкi Беларусь».
3. Гэта Заключэнне ўступае ў сiлу з дня абвяшчэння, з’яўляецца канчатковым, абскарджанню i апратэставанню не падлягае.
Старшынствуючы –
Старшыня Канстытуцыйнага Суда
Рэспублікі Беларусь Р.А.Васілевіч